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Cuando estás feliz, disfrutas la música, pero cuando estás triste, entiendes la letra El carácter no se puede desarrollar con facilidad y tranquilidad. Solo a través de experiencias de prueba y sufrimiento puede el alma ser fortalecida, la ambición inspirada y el éxito asegurado La clave para encontrar la belleza es saber dónde mirar La victoria siempre es posible para la persona que se niega a dejar de luchar y dejarse influir

7. Periodificación de gastos e ingresos


Concepto clave
Periodificar es imputar a cada ejercicio los ingresos y los gastos que durante él se originan, independientemente de cuándo se hayan cobrado o pagado.

La periodificación suele realizarse al cierre del ejercicio contable para obtener un resultado que sea consecuencia de los ingresos y gastos que realmente corresponden al período. Esta operación es la respuesta a uno de los principios de contabilidad, el principio de devengo, según el cual las transacciones o hechos económicos se registran contablemente cuando ocurren, independientemente de la fecha en que se paguen o cobren.

Los ajustes por periodificación se refieren a gastos pagados que no corresponden en su totalidad al ejercicio (cuenta 485) y a ingresos cobrados que no corresponden en su totalidad al ejercicio (cuenta 480).
Los ajustes por periodificación de ingresos anticipados son los ingresos que, estando ya registrados por haberse cobrado o porque aún están pendientes de que se ejecute su derecho al cobro, no se han devengado todavía. Esto puede suceder, por ejemplo, porque no se haya prestado el servicio contratado o no se haya consumido. Son, en suma, los ingresos contabilizados en el ejercicio corriente y que, en realidad, corresponden al ejercicio siguiente.

Dado que el ingreso en cuestión estará registrado mediante un abono en una cuenta del grupo 7, habrá que hacer un cargo en la misma cuenta por la parte que no corresponde al ejercicio a cerrar. Este cargo se hará con abono a la cuenta 485 Ingresos anticipados.
Los ajustes por periodificación de gastos anticipados corresponden a los gastos que, aunque ya han sido registrados porque se han pagado o porque su obligación de pago sigue vigente, no se han devengado todavía, bien porque no se han consumido o porque no se haya recibido el servicio contratado. Esto suele ocurrir, normalmente, con los seguros contratados por la empresa, que tienen una cobertura anual cuyo período raramente coincide el con el año natural; también es común en el caso de la facturación bimensual de algunos suministros, como el consumo de energía, al cierre del ejercicio.

Estos gastos se registrarán con un cargo en una cuenta del grupo 6, por lo que habrá que hacer un abono en la misma cuenta por la parte que no corresponde al ejercicio que se va a cerrar. Este abono se hará con cargo a la cuenta 480 Gastos anticipados.
El inquilino del ejemplo anterior tiene registrada en su contabilidad la factura que corresponde al alquiler por seis meses, de octubre a marzo. La periodificación del gasto se realiza mediante el siguiente asiento:

En el siguiente ejercicio habrá que deshacer el asiento e imputar el gasto correspondiente.

En el ejercicio económico siguiente habrá que deshacer el asiento e imputar los ingresos al ciclo al que realmente corresponden.

Pondremos el número de asiento que corresponda y la fecha. Como ejemplo, tendremos el movimiento con el código 568, Intereses cobrados por anticipado, a Ingresos financieros, con el código 76.

Consideraciones

Los ajustes por periodificación de ingresos anticipados son los ingresos que, estando ya registrados por haberse cobrado o porque aún están pendientes de que se ejecute su derecho al cobro, no se han devengado todavía. Esto puede suceder, por ejemplo, porque no se haya prestado el servicio contratado o no se haya consumido. Son, en suma, los ingresos contabilizados en el ejercicio corriente y que, en realidad, corresponden al ejercicio siguiente.

Dado que el ingreso en cuestión estará registrado mediante un abono en una cuenta del grupo 7, habrá que hacer un cargo en la misma cuenta por la parte que no corresponde al ejercicio a cerrar. Este cargo se hará con abono a la cuenta 485 Ingresos anticipados.

Los ajustes por periodificación de gastos anticipados corresponden a los gastos que, aunque ya han sido registrados porque se han pagado o porque su obligación de pago sigue vigente, no se han devengado todavía, bien porque no se han consumido o porque no se haya recibido el servicio contratado. Esto suele ocurrir, normalmente, con los seguros contratados por la empresa, que tienen una cobertura anual cuyo período raramente coincide el con el año natural; también es común en el caso de la facturación bimensual de algunos suministros, como el consumo de energía, al cierre del ejercicio.

Estos gastos se registrarán con un cargo en una cuenta del grupo 6, por lo que habrá que hacer un abono en la misma cuenta por la parte que no corresponde al ejercicio que se va a cerrar. Este abono se hará con cargo a la cuenta 480 Gastos anticipados.
Ejemplo
La periodificación de intereses pagados y cobrados por anticipado se refleja mediante dos cuentas específicas del grupo 5 del cuadro de cuentas del PGC que sirven para realizar ajustes por periodificación en el caso de que la empresa cobre o pague intereses por anticipado. Estas cuentas son la 567 y la 568.

La cuenta 567 Intereses pagados por anticipado se refiere a los intereses que la empresa ha pagado y que corresponden a ejercicios siguientes. Dado que el gasto aparecerá en una cuenta del subgrupo 66 porque es un gasto financiero, el ajuste se realizará abonando la cuenta de cargo en cuestión y cargando la cuenta 567.

En el ejercicio económico siguiente habrá que deshacer el asiento para imputar los gastos al ciclo al que realmente corresponden.

En el ejercicio económico siguiente habrá que deshacer el asiento e imputar los ingresos al ciclo al que realmente corresponden.

Pondremos el número de asiento que corresponda y la fecha. Como ejemplo, tendremos el movimiento con el código 568, Intereses cobrados por anticipado, a Ingresos financieros, con el código 76.

Consideraciones


Los ajustes por periodificación de ingresos anticipados son los ingresos que, estando ya registrados por haberse cobrado o porque aún están pendientes de que se ejecute su derecho al cobro, no se han devengado todavía. Esto puede suceder, por ejemplo, porque no se haya prestado el servicio contratado o no se haya consumido. Son, en suma, los ingresos contabilizados en el ejercicio corriente y que, en realidad, corresponden al ejercicio siguiente.

Dado que el ingreso en cuestión estará registrado mediante un abono en una cuenta del grupo 7, habrá que hacer un cargo en la misma cuenta por la parte que no corresponde al ejercicio a cerrar. Este cargo se hará con abono a la cuenta 485 Ingresos anticipados.

Los ajustes por periodificación de gastos anticipados corresponden a los gastos que, aunque ya han sido registrados porque se han pagado o porque su obligación de pago sigue vigente, no se han devengado todavía, bien porque no se han consumido o porque no se haya recibido el servicio contratado. Esto suele ocurrir, normalmente, con los seguros contratados por la empresa, que tienen una cobertura anual cuyo período raramente coincide el con el año natural; también es común en el caso de la facturación bimensual de algunos suministros, como el consumo de energía, al cierre del ejercicio.

Estos gastos se registrarán con un cargo en una cuenta del grupo 6, por lo que habrá que hacer un abono en la misma cuenta por la parte que no corresponde al ejercicio que se va a cerrar. Este abono se hará con cargo a la cuenta 480 Gastos anticipados.

Ejemplo

La periodificación de intereses pagados y cobrados por anticipado se refleja mediante dos cuentas específicas del grupo 5 del cuadro de cuentas del PGC que sirven para realizar ajustes por periodificación en el caso de que la empresa cobre o pague intereses por anticipado. Estas cuentas son la 567 y la 568.

La cuenta 567 Intereses pagados por anticipado se refiere a los intereses que la empresa ha pagado y que corresponden a ejercicios siguientes. Dado que el gasto aparecerá en una cuenta del subgrupo 66 porque es un gasto financiero, el ajuste se realizará abonando la cuenta de cargo en cuestión y cargando la cuenta 567.

Pondremos el número de asiento que corresponda y la fecha. Como ejemplo, tendremos el movimiento con el código 567, Intereses pagados por anticipado, a Gastos financieros, con el código 66.

En el ejercicio económico siguiente habrá que deshacer el asiento para imputar los gastos al ciclo al que realmente corresponden.

Pondremos el número de asiento que corresponda y la fecha. Como ejemplo, tendremos el movimiento Gastos financieros, con el código 66, a Intereses pagados por anticipado, con el código 567.

La cuenta 568 Intereses cobrados por anticipado se refiere a los intereses que la empresa ha cobrado y que corresponden a ejercicios siguientes. Dado que el ingreso aparecerá en una cuenta del subgrupo 76 por ser un ingreso financiero, el ajuste se realizará cargando la cuenta de cargo en cuestión y abonando la cuenta 568.

En el ejercicio económico siguiente habrá que deshacer el asiento e imputar los ingresos al ciclo al que realmente corresponden.


8. Realizar un ciclo contable básico completo


La característica fundamental del proceso económico empresarial es su continuidad, es decir, desde el comienzo de la actividad empresarial, los hechos se desarrollan sin interrupción. Basándose en el principio de empresa en funcionamiento, se dice que, salvo prueba en contrario, la gestión de la empresa va a tener una duración continuada en un futuro previsible. Es decir, la duración del proceso económico se presume ilimitada.

Este proceso económico se representa en el ciclo contable, que engloba los hechos que se van sucediendo en el tiempo durante un ejercicio económico y los presenta según las pautas definidas por el método de la partida doble.
Podemos esquematizar el ciclo contable en las fases siguientes:
1.ª Fase: inicio: es aquella en la que se lleva a cabo la apertura del ciclo.
En esta fase se tendrá que realizar:


• El inventario inicial
• El asiento de apertura en el libro diario.
• El traspaso de los saldos de apertura al libro mayor de cada elemento patrimonial.
2.ª Fase: desarrollo del ejercicio: durante esta fase se realizarán las siguientes operaciones del período:
• Registro contable de los hechos mediante asientos en el libro diario.
• Traspaso de apuntes al libro mayor.
• Obtención de la síntesis de lo registrado en el periodo y balance de comprobación de sumas y saldos.


3.ª Fase: cierre: de las operaciones de finalización del ejercicio económico, que se registran a fecha 31 de diciembre del año en cuestión.

Explicación de cada una de las fases
La primera fase, inicio, es la de apertura de la contabilidad. El primer asiento a realizar en el libro diario es el asiento de apertura, cuya estructura está definida por el cargo de las cuentas patrimoniales de activo y el abono de las de pasivo.

Pondremos el número de asiento que corresponda y la fecha. Como ejemplo, tendremos el movimiento de Cuentas de activo a Cuentas de pasivo.

Si la empresa ya ha cerrado un ejercicio contable, los saldos de estas cuentas se obtendrán de los datos de la contabilidad a fecha de cierre del ciclo anterior. Si se trata del primer ciclo contable, no habrá asiento de apertura, ya que este contiene los saldos contables con los que se cerró el ciclo anterior.

También se puede obtener esta información del inventario inicial, que tiene que coincidir con el contenido del balance de situación inicial. El Código de Comercio estipula que la confección del inventario inicial es obligatoria.

Una vez registrado el asiento de apertura se procederá a traspasar las anotaciones al libro mayor de cada una de las cuentas que intervienen en él; las cuentas de activo se cargarán por el importe anotado en el asiento de apertura y las cuentas de pasivo y neto se abonarán por dicho importe.
La tercera fase, cierre, es la fase más importante del ciclo contable y, por lo tanto, la más complicada, ya que implica una gran cantidad y variedad de operaciones.

Esta fase se divide en varias subfases:
• Regularización contable, que consta de regularización de las cuentas especulativas, la reclasificación de cuentas, la periodificación de ingresos y gastos y las correcciones valorativas.
• Obtención del resultado.
• Cierre de la contabilidad.
• Estados financieros.
Explicación de cada una de las fases

La primera fase, inicio, es la de apertura de la contabilidad. El primer asiento a realizar en el libro diario es el asiento de apertura, cuya estructura está definida por el cargo de las cuentas patrimoniales de activo y el abono de las de pasivo.

Pondremos el número de asiento que corresponda y la fecha. Como ejemplo, tendremos el movimiento de Cuentas de activo a Cuentas de pasivo.

Si la empresa ya ha cerrado un ejercicio contable, los saldos de estas cuentas se obtendrán de los datos de la contabilidad a fecha de cierre del ciclo anterior. Si se trata del primer ciclo contable, no habrá asiento de apertura, ya que este contiene los saldos contables con los que se cerró el ciclo anterior.

También se puede obtener esta información del inventario inicial, que tiene que coincidir con el contenido del balance de situación inicial. El Código de Comercio estipula que la confección del inventario inicial es obligatoria.

Una vez registrado el asiento de apertura se procederá a traspasar las anotaciones al libro mayor de cada una de las cuentas que intervienen en él; las cuentas de activo se cargarán por el importe anotado en el asiento de apertura y las cuentas de pasivo y neto se abonarán por dicho importe.

Durante la segunda fase, desarrollo, se interpretan y registran los hechos económicos que se producen como consecuencia del desarrollo de la actividad económica de la empresa y de su actuación en el tráfico mercantil.

Esta fase consta de los siguientes pasos:

Registro contable de los hechos en el libro diario mediante el asiento correspondiente. Los asientos se anotarán en orden cronológico, como se indica en el Código de Comercio.
Traspaso de las anotaciones al libro mayor. Una vez realizado un asiento, los cargos y abonos se traspasan a las cuentas de cada uno de los elementos que intervienen en un hecho económico. De esta forma, la información contenida en el libro diario se sintetiza y agrupa en el libro mayor para suministrar datos concretos que permitan extraer conclusiones a los usuarios.
Si a lo largo del desarrollo del ciclo contable es necesario o se estima conveniente comprobar la corrección en la aplicación del método de la partida doble, basta con elaborar un balance de comprobación de sumas y saldos para un periodo de tiempo determinado: diario, semanal, mensual, etc. De esta forma, se obtiene la prueba de que los asientos realizados están cuadrados, es decir, los apuntes anotados en el debe suman el mismo importe que los apuntes realizados en el haber.
La tercera fase, cierre, es la fase más importante del ciclo contable y, por lo tanto, la más complicada, ya que implica una gran cantidad y variedad de operaciones.

Esta fase se divide en varias subfases:

• Regularización contable, que consta de regularización de las cuentas especulativas, la reclasificación de cuentas, la periodificación de ingresos y gastos y las correcciones valorativas.
• Obtención del resultado.
• Cierre de la contabilidad.
• Estados financieros.

La regularización contable
Pondremos el número de asiento que corresponda y la fecha. Como ejemplo, tendremos el movimiento con el código 762, Ingresos de créditos, a Intereses cobrados por anticipado, con el código 568. Por el importe pagado y cuyo devengo no corresponde a este ciclo.
En el siguiente ejercicio se imputa el ingreso con motivo del devengo dando la vuelta al asiento anterior.

Ejemplo

Como hemos dicho es la primera fase del cierre de la contabilidad y consiste en realizar una serie de ajustes a la información que muestra la contabilidad una vez registrado el desarrollo del ciclo económico para conseguir que refleje la imagen fiel de la empresa, es decir, la realidad económica en el momento del cierre. Por medio de los inventarios extracontables se obtiene la composición del patrimonio empresarial cuya valoración quedará reflejada en la información contable.
Pondremos el número de asiento que corresponda y la fecha. Como ejemplo, tendremos el movimiento con el código 762, Ingresos de créditos, a Intereses cobrados por anticipado, con el código 568. Por el importe pagado y cuyo devengo no corresponde a este ciclo.
En el siguiente ejercicio se imputa el ingreso con motivo del devengo dando la vuelta al asiento anterior.

Ejemplo

Como hemos dicho es la primera fase del cierre de la contabilidad y consiste en realizar una serie de ajustes a la información que muestra la contabilidad una vez registrado el desarrollo del ciclo económico para conseguir que refleje la imagen fiel de la empresa, es decir, la realidad económica en el momento del cierre. Por medio de los inventarios extracontables se obtiene la composición del patrimonio empresarial cuya valoración quedará reflejada en la información contable.

Durante la regularización contable se ejecutan varias operaciones:

• Regularización de las cuentas especulativas.
• Reclasificación de cuentas.
• Periodificación de gastos e ingresos.
• Correcciones valorativas.
Una cuenta especulativa se caracteriza porque sus entradas se registran a precio de adquisición y sus salidas a precio de venta, por lo que el saldo que se muestra al final del ciclo no es real ni representativo, ya que incluye el resultado obtenido en la transacción. Para que esto ocurra es necesario llevar a cabo la regularización de las cuentas especulativas, es decir, ajustarlas a la realidad. La cuenta especulativa por excelencia es la cuenta de Mercaderías; para regularizarla se procede de la siguiente forma: se extrae del inventario realizado en el almacén el valor de las mercaderías que no se han consumido y que fueron adquiridas durante ese año. En la contabilidad se da de baja el saldo existente a la apertura del ciclo y se da de alta el nuevo saldo.

La periodificación de gastos e ingresos es la operación que permite cumplir el principio de devengo. Mediante la periodificación se imputan al resultado económico los ingresos y gastos. Según la correspondencia que exista entre la corriente real, la de ingresos y gastos, y la corriente financiera, cobros y pagos, pueden darse tres situaciones diferentes:

Que los ingresos y gastos originados o devengados en el ejercicio se hayan cobrado y pagado durante el mismo.
Que estos ingresos y gastos no estén cobrados ni pagados al cierre del ejercicio.
Que los ingresos y gastos se hayan pagado durante el ejercicio, pero se hayan originado en ejercicios posteriores.
Los ingresos y gastos originados o devengados en el ejercicio que han sido cobrados y pagados durante el mismo se registran normalmente en el ciclo y no requieren ajuste. Los ingresos y gastos devengados en el ejercicio y que al cierre del mismo no están cobrados ni pagados se registran en el ejercicio y dan lugar a derechos de cobro y obligaciones de pago que quedarán registrados en las correspondientes partidas de deudores y acreedores.

Los ingresos y gastos que han sido cobrados y pagados en el ejercicio, pero que tienen su origen o devengo en el ejercicio siguiente o posteriores se caracterizan porque, aunque está registrada la corriente financiera de cobro o pago, los ingresos y gastos no están imputados correctamente, es decir, no están imputados en proporción a la parte que corresponde al ejercicio que se está cerrando.
En este último caso, habrá que realizar ajustes por periodificación, que pueden ser de varios tipos:
• De gastos de explotación anticipados.
• De ingresos de explotación anticipados.
• De gastos financieros anticipados.
• De ingresos financieros anticipados.
El ajuste o periodificación de gastos de explotación anticipados se realiza mediante un asiento en el libro diario para imputar al ejercicio la parte del gasto ya pagado que realmente le corresponde.


Una empresa alquila un local el 1 de octubre y paga a la empresa propietaria seis meses por adelantado a razón de 1000€. El asiento a realizar para registrar el gasto sería:

A 31 de diciembre habrá que periodificar este gasto, ya que al año 20xx solo le corresponden tres meses de alquiler.

El ajuste o periodificación de ingresos financieros anticipados se realiza mediante un asiento en el libro diario que sirve para imputar al ejercicio la parte del ingreso ya cobrado que realmente le corresponde.

En el siguiente ejercicio se imputa el ingreso con motivo del devengo dando la vuelta al asiento anterior.

La empresa aplaza el cobro de una deuda a un cliente que vencía el día 1 de noviembre y le concede 90 días más para pagarla con la condición de que pague por adelantado 600,00€ en concepto de intereses por aplazamiento. El asiento por el cobro de los intereses sería:

El 31 de diciembre habrá que periodificar el ingreso registrado en concepto de cobro por adelantado de intereses, ya que dos meses corresponden al año 20xx y otro al año siguiente. El asiento a realizar por la periodificación es:


Correcciones valorativas dentro de la regularización contable

Para completar la regularización contable, habrá que realizar las correcciones valorativas, que consisten en realizar las operaciones de amortización, deterioros de valor y diferencias de cambio por operaciones realizadas en moneda extranjera.

La amortización refleja la pérdida de valor de los elementos que componen el inmovilizado que se produce por el uso y por el paso del tiempo.

Los deterioros de valor son las provisiones que reflejan el riesgo que existe en una operación; la existencia de riesgos disminuye el valor de los bienes y derechos de la empresa y pueden revertirse en un momento dado. Existen ciertos deterioros de valor recurrentes, como el deterioro del valor de las existencias y el de los créditos comerciales.
El deterioro de valor de las existencias se reconoce cuando se compara el valor contable con el valor razonable o valor de mercado a la fecha de cierre del ejercicio; si el valor contable es inferior al valor razonable, habrá que contabilizar una pérdida. La provisión se dota de la siguiente forma:

Cuando revierta la pérdida de valor, es decir, cuando el valor contable de las existencias coincida con su valor razonable, se hará el asiento de la reversión.


El deterioro del valor de créditos comerciales se refiere a las deudas que los clientes mantienen con una empresa; el valor de estos créditos se deteriora si existe algún riesgo probable de impago. Para reflejar dicha circunstancia, se crea una corrección anual, que se realiza en la fecha de cierre del ciclo, que se cancelará al año siguiente, cuando el riesgo desaparezca porque el cliente cancele la deuda o cuando se materialice la pérdida del derecho de cobro.

El asiento de esta circunstancia se realiza de manera individual, es decir, una por cada cliente. El primero se realizará cuando se reconozca al cliente como dudoso; la provisión se creará como asiento doble por el importe cuyo cobro peligra:

Cuando desaparezca el riesgo porque se ha cobrado, circunstancia que tendrá lugar en el siguiente ejercicio, se hará el siguiente asiento por el importe cobrado:


Cuando se pierda el derecho de cobro de forma definitiva, se cierra la provisión y se reconoce la pérdida real e irreversible:

Existe, también, una corrección valorativa de las diferencias de cambio por moneda extranjera; si la empresa realiza operaciones en moneda diferente al euro, el importe de la operación se reflejará en la contabilidad en euros al tipo de cambio vigente en la fecha en que tiene lugar la operación.

Cuando los derechos u obligaciones que generen las distintas operaciones se liquiden, puede ocurrir que haya variado su valoración por una subida o bajada del tipo de cambio, lo que implicará un beneficio o una pérdida que habrá que reflejar en la contabilidad.
Al cierre del ejercicio habrá que revisar las operaciones que la empresa tiene registradas en moneda extranjera y calcular su valor al cierre utilizando el tipo de cambio vigente. El beneficio o pérdida consecuencia de la revisión se registrará en la contabilidad.

Las cuentas a utilizar en estas correcciones valorativas son: la 668 Diferencias negativas de cambio, que se cargará con las pérdidas producidas por las variaciones del tipo de cambio, y la 768 Diferencias positivas de cambio, que se abonará con los beneficios producidos por las variaciones del tipo de cambio.

La obtención del resultado

Es la segunda subfase del cierre del ejercicio, se realiza cuando ya se han aplicado todos los ajustes de regularización. Es el momento en el que se realiza el cálculo del resultado del ejercicio, operación que consiste en abonar todas las cuentas de gastos, es decir, las del grupo 6 y las excepciones del grupo 7 con saldo deudor, con cargo a la cuenta 129 Resultado del ejercicio. Las cuentas de ingresos del grupo 7 y las excepciones del grupo 6 con saldo acreedor, se abonarán a la cuenta 129.

Tras realizar los asientos mencionados, habrá que traspasar los apuntes a las cuentas de los libros mayores, será la cuenta 129 la que determine el resultado obtenido. Si el saldo es deudor, los gastos habrán superado a los ingresos y, en consecuencia, la empresa habrá obtenido un resultado negativo o pérdida; si el saldo es acreedor, los ingresos habrán superado a los gastos y, en consecuencia, la empresa habrá obtenido un resultado positivo o beneficio.

Tras realizar los asientos anteriores, las cuentas de gestión de los grupos 6 y 7 quedarán saldadas.


9. Cierre y apertura de la contabilidad


Una vez visto el ciclo contable completo y desglosada la fase de cierre, que es la más complicada por la cantidad de operaciones que implica, es necesario detallar con más de profundidad algunos puntos a contemplar para realizar el cierre del ejercicio contable, que son el cálculo de la cuota a pagar por el IS, la revisión de cuentas «cajón de sastre», la contabilización de la liquidación del IVA del último trimestre, el contraste de la información que aparece en los libros del IVA y el repaso de la información relevante que hay que destacar en la memoria.
Cálculo de la cuota a pagar por el IS
Se realiza cuando ya se han regularizado todas las cuentas y cuando ya se ha obtenido el resultado antes de impuestos.

El importe del impuesto a pagar debe ser calculado y reflejado, para lo que es necesario realizar un registro en la contabilidad; de esta forma se el resultado después de impuestos.
Para realizar esta operación, en primer lugar, habrá que generar un balance de comprobación de las cuentas de los grupos 6 y 7 para obtener el resultado antes de impuestos por diferencia. Si es positivo, se realizarán los ajustes fiscales pertinentes sobre ese importe, es decir, los ajustes que vienen determinados por los ingresos y gastos contables que desde el punto de vista fiscal no tienen tal consideración.

Una vez ajustado el resultado contable, habrá que sumarle los gastos contables que no son gastos fiscales y restarle los ingresos contables que no son ingresos fiscales; después, se aplicará el tipo impositivo, que puede ser del 25%, del 30%, etc.
El importe final será el IS, que supondrá un gasto adicional que habrá que registrar de la siguiente forma:


Existen algunas cuentas en el PGC que están pensadas para reflejar situaciones transitorias o provisionales, y de cuya existencia se abusa en numerosas ocasiones. Se trata de cuentas que reciben el nombre de «cajón de sastre», como la 4109 Facturas pendientes de recibir o formalizar o la 555 Partidas pendientes de aplicación; esta última, como se indica en el PGC, «recoge las remesas de fondos recibidas cuya causa no resulte, en principio, identificable, y siempre que no correspondan a operaciones que por su naturaleza deban incluirse en otros subgrupos». Es una cuenta acreedora que figurará en el pasivo del balance de situación y cuyos importes permanecerán en esta cuenta el tiempo estrictamente necesario. En muchas ocasiones, sin embargo, las anotaciones registradas se van uniendo unas con otras en saldos que se eternizan a lo largo de los años y que distorsionan la imagen fiel de la empresa.

Resulta esencial cancelar las anotaciones que reflejen este tipo de operaciones antes de cerrar el ciclo.
No debemos olvidar cancelar los saldos de las cuentas de IVA repercutido y soportado, lo que recibe el nombre de contabilizar la liquidación del IVA del último trimestre. Tras hacer esto, se reflejará el saldo resultante en la cuenta correspondiente; si se trata de un saldo acreedor, se reflejará en la cuenta a pagar a la Administración; si es deudor, en la cuenta a devolver por la Administración.
También es conveniente contrastar la información suministrada por los libros de IVA, es decir, la de las facturas emitidas y facturas recibidas, con la información contable reflejada en cada una de las correspondientes cuentas: IVA repercutido y soportado. La información suministrada por ambas fuentes tiene que coincidir.
Tras el cierre del ciclo es de vital importancia repasar toda la información contenida en la contabilidad para incluir en la memoria anual los datos relevantes que haya que justificar, como el motivo de las decisiones contables tomadas en determinadas ocasiones a lo largo del ejercicio. También habrá que comparar la información contable con la del ejercicio inmediatamente anterior, pues si se ha modificado algún criterio, hay que dejar constancia de ello en la memoria y justificar la decisión.

Fase de apertura de la contabilidad

Importante
Consiste en identificar los elementos que forman el patrimonio empresarial, clasificarlos por grupos según un criterio de homogeneidad de su naturaleza, es decir, diferenciando entre bienes, derechos y obligaciones, y asignarles la valoración que les corresponde.

Esta información se extrae del inventario inicial, que toda empresa debe realizar en cumplimiento del imperativo dictado por el Código de Comercio. Su contenido debe coincidir con los saldos contables arrastrados desde el cierre del ejercicio o ciclo anterior, saldos que son, en suma, las valoraciones de los elementos patrimoniales al cierre de un ciclo y, en consecuencia, a la apertura del siguiente.

Si la empresa ha comenzado sus operaciones en el ejercicio corriente no habrá que realizar la apertura del ciclo, sino que solo será necesario registrar las operaciones que se vayan sucediendo y, al final, realizar el cierre correspondiente.

10. La responsabilidad y la confidencialidad en los registros contables: código deontológico, el delito contable, normativa mercantil en torno al secreto contable


La persona responsable de la contabilidad de una empresa realiza un trabajo que no solo repercute en el ámbito privado o empresarial, sino que tiene un interés público, pues los libros y demás documentos contables se depositan en el Registro Mercantil, un registro público que está a disposición de cualquier persona interesada en la información depositada
Debido a la importante repercusión de la labor que realiza, el profesional de la contabilidad debe realizar su trabajo siguiendo los siguientes principios que constituyen el código deontológico de los profesionales de la contabilidad:
Mostrar integridad y honestidad en sus relaciones profesionales.
Actuar con objetividad, es decir, prescindir de prejuicios, conflictos de intereses u opiniones de terceras personas.
Trabajar de forma diligente y competente.
Obrar con profesionalidad, lo que significa que debe cumplir todas las disposiciones legales aplicables a la profesión, dotando así de garantía a su trabajo.
Mantener la confidencialidad, ya que no puede revelar la información de que dispone como consecuencia de su trabajo sin autorización expresa por parte de la empresa ni puede utilizarla en beneficio propio. Solo podrá revelar la información por imperativo legal.
Aunque todos los principios son de obligado cumplimiento, el deber de confidencialidad tiene una especial repercusión. Los profesionales de la contabilidad no pueden divulgar información confidencial de la entidad para la que trabajan o a la que hayan tenido acceso, salvo autorización expresa o deber legal. Tampoco pueden utilizar dicha información en beneficio propio o de terceros.
La obligación de confidencialidad debe mantenerse en todos los ámbitos, aunque es especialmente relevante en el entorno laboral y el entorno familiar más cercano. También es responsabilidad del profesional velar porque el personal a su cargo cumpla con este principio, para lo que tomará las medidas que considere adecuadas. Cuando finalice la relación laboral o profesional con la entidad o empresa en cuestión, el cumplimiento de este principio continúa siendo obligatorio.
La ordenación jurídica española regula el incumplimiento de las obligaciones en materia contable desde dos puntos de vista: administrativo y penal.

Administrativo: es la Ley general tributaria la que regula la infracción por incumplimiento de obligaciones contables y registrales. Destaca su artículo 200.
Como puede comprobarse, las obligaciones contables son paralelas a las tributarias, algo de lo que muchas veces las personas responsables de realizar los registros contables no son conscientes. Los incumplimientos en materia contable conllevan una responsabilidad tributaria y suponen que se ha cometido una infracción tributaria grave.

De esta situación se desprenden la conveniencia y la necesidad de que los contables sean instruidos en materia tributaria, pues así sabrán que su trabajo no se limita a registrar operaciones cumpliendo una serie de requisitos formales, sino que la repercusión de su repercusión trasciende el ámbito meramente contable y tiene consecuencias en el terreno tributario.
Penal: el delito en materia contable viene regulado por el artículo 310 del vigente Código Penal, aprobado por Ley Orgánica 10/1995, de 23 de noviembre, que establece que:
«Será castigado con la pena de prisión de cinco a siete meses el que, estando obligado por ley tributaria a llevar contabilidad mercantil, libros o registros fiscales:

Incumpla absolutamente dicha obligación en régimen de estimación directa de bases tributarias.
Lleve contabilidades distintas que, referidas a una misma actividad y ejercicio económico, oculten o simulen la verdadera situación de la empresa.
No hubiere anotado en los libros obligatorios negocios, actos, operaciones o, en general, transacciones económicas, o los hubiese anotado con cifras distintas a las verdaderas.
Hubiere practicado en los libros obligatorios anotaciones contables ficticias.
La consideración como delito de los supuestos de hecho, a que se refieren los párrafos c) y d) anteriores, requerirá que se hayan omitido las declaraciones tributarias o que las presentadas fueren reflejo de su falsa contabilidad y que la cuantía, en más o menos, de los cargos o abonos omitidos o falseados exceda, sin compensación aritmética entre ellos, de 240.000 euros por cada ejercicio económico». De esta forma queda formulado jurídicamente el delito contable, que se produce en las cuatro situaciones siguientes:

Incurrirá en este delito quien realice una actividad económica cuyo régimen fiscal le obligue a tributar en estimación directa para el cálculo de la renta obtenida y eluda la obligación de llevar los correspondientes libros registro.
Llevar contabilidades dobles con objeto de ocultar parte de las operaciones realizadas por la empresa. Con esta práctica la situación empresarial que reflejarán los estados financieros generados por la contabilidad oficial no será real.
Dejar de registrar determinadas transacciones o registrarlas con un valor diferente al real con la intención de ocultar información relativa a la realidad empresarial.
Anotar en los libros contables operaciones que realmente no han tenido lugar.
judicial abierto a una empresa cuya información contable sea relevante, el responsable de la contabilidad está obligado a romper el secreto profesional y facilitar la instrucción del caso mostrando los datos o documentos que el juez le solicite. Esta situación solo puede producirse por orden judicial.

En todo caso, se adoptarán las medidas oportunas para la adecuada conservación y custodia de los libros contables y de los documentos correspondientes, como establece el artículo 33 del Código de Comercio.

Consideraciones

Tanto la falta, regulada administrativamente, como el delito, regulado penalmente, se basan en el mismo tipo de actuaciones contables: dobles contabilidades, omisión de operaciones reales o inclusión de operaciones ficticias. De esta manera, una misma acción u omisión podrá ser tipificada como falta e infracción o delito; para decirse esto, se recurre a dos criterios, uno cuantitativo y uno cualitativo. Según el primero, una infracción se convierte en delito si la cantidad eludida supera los 240.000€. Según el criterio cualitativo, para que se cometa un delito debe existir dolo, es decir, que no se trate de un simple error, sino que exista una intencionalidad clara. En un principio, será la Administración Tributaria la encargada de investigar lo sucedido, pero si considera que los hechos son constitutivos de delito, suspenderá el procedimiento administrativo y se trasladará a la autoridad judicial.

Hasta que no haya sentencia judicial firme o archivo de la causa, la vía administrativa permanecerá en suspenso. Si la sentencia es condenatoria, no se generará la sanción administrativa; si, por el contrario, la autoridad judicial no aprecia delito, el procedimiento continuará por la vía administrativa hasta que finalice con la imposición de la correspondiente sanción. En este sentido, el artículo 180 de la Ley general tributaria regula el principio de no concurrencia de sanciones tributarias.
De entre la normativa mercantil que existe sobre el secreto contable, hay que destacar que el artículo 32 del Código de Comercio lo regula y establece que:

«La contabilidad de los empresarios es secreta, sin perjuicio de lo que se derive de lo dispuesto en las Leyes.
La comunicación o reconocimiento general de los libros, correspondencia y demás documentos de los empresarios, sólo podrá decretarse, de oficio o a instancia de parte, en los casos de sucesión universal, suspensión de pagos, quiebras, liquidaciones de sociedades o entidades mercantiles, expedientes de regulación de empleo, y cuando los socios o los representantes legales de los trabajadores tengan derecho a su examen directo.
En todo caso, fuera de los casos prefijados en el párrafo anterior, podrá decretarse la exhibición de los libros y documentos de los empresarios a instancia de parte o de oficio, cuando la persona a quien pertenezcan tenga interés o responsabilidad en el asunto en que proceda la exhibición. El reconocimiento se contraerá exclusivamente a los puntos que tengan relación con la cuestión de que se t Tal y como se desprende de lo anterior, el secreto en la contabilidad no es absoluto, pues si existe un procedimiento judicial abierto a una empresa cuya información contable sea relevante, el responsable de la contabilidad está obligado a romper el secreto profesional y facilitar la instrucción del caso mostrando los datos o documentos que el juez le solicite. Esta situación solo puede producirse por orden judicial.

En todo caso, se adoptarán las medidas oportunas para la adecuada conservación y custodia de los libros contables y de los documentos correspondientes, como establece el artículo 33 del Código de Comercio.

dolo, es decir, que no se trate de un simple error, sino que exista una intencionalidad clara.

En un principio, será la Administración Tributaria la encargada de investigar lo sucedido, pero si considera que los hechos son constitutivos de delito, suspenderá el procedimiento administrativo y se trasladará a la autoridad judicial.

Hasta que no haya sentencia judicial firme o archivo de la causa, la vía administrativa permanecerá en suspenso. Si la sentencia es condenatoria, no se generará la sanción administrativa; si, por el contrario, la autoridad judicial no aprecia delito, el procedimiento continuará por la vía administrativa hasta que finalice con la imposición de la correspondiente sanción. En este sentido, el artículo 180 de la Ley general tributaria regula el principio de no concurrencia de sanciones tributarias.

De entre la normativa mercantil que existe sobre el secreto contable, hay que destacar que el artículo 32 del Código de Comercio lo regula y establece que:

«La contabilidad de los empresarios es secreta, sin perjuicio de lo que se derive de lo dispuesto en las Leyes.
La comunicación o reconocimiento general de los libros, correspondencia y demás documentos de los empresarios, sólo podrá decretarse, de oficio o a instancia de parte, en los casos de sucesión universal, suspensión de pagos, quiebras, liquidaciones de sociedades o entidades mercantiles, expedientes de regulación de empleo, y cuando los socios o los representantes legales de los trabajadores tengan derecho a su examen directo.
En todo caso, fuera de los casos prefijados en el párrafo anterior, podrá decretarse la exhibición de los libros y documentos de los empresarios a instancia de parte o de oficio, cuando la persona a quien pertenezcan tenga interés o responsabilidad en el asunto en que proceda la exhibición. El reconocimiento se contraerá exclusivamente a los puntos que tengan relación con la cuestión de que se trate».
Tal y como se desprende de lo anterior, el secreto en la contabilidad no es absoluto, pues si existe un procedimiento judicial abierto a una empresa cuya información contable sea relevante, el responsable de la contabilidad está obligado a romper el secreto profesional y facilitar la instrucción del caso mostrando los datos o documentos que el juez le solicite. Esta situación solo puede producirse por orden judicial.

En todo caso, se adoptarán las medidas oportunas para la adecuada conservación y custodia de los libros contables y de los documentos correspondientes, como establece el artículo 33 del Código de Comercio

En este epígrafe hemos visto que la persona responsable encargada de la empresa, realiza los libros y demás documentos contables que se depositan en el Registro Mercantil. Por tanto, es necesario desarrollar el trabajo mercantil, ateniendo a la ordenación jurídica española que regula el incumplimiento de las obligaciones en materia contable desde los puntos de vista administrativo y penal.

Desde el punto de vista administrativo, se hace referencia a la Ley general tributaria que regula la infracción por incumplimiento de obligaciones contables y registrales (destaca su artículo 200). Mientras que, desde la perspectiva penal, el delito en materia contable viene regulado por el artículo 310 del vigente Código Penal, aprobado por Ley Orgánica 10/1995, de 23 de noviembre

Resumen
En esta unidad didáctica se ha aprendido que para realizar registros contables es necesario utilizar ciertas herramientas y seguir un método y un desarrollo específico durante el ciclo contable. Debemos tener en cuenta que el elemento fundamental de la contabilidad es la cuenta, cuyo mecanismo de funcionamiento se realiza a través de cargos y abonos. Estas cuentas reflejan el valor de los elementos patrimoniales y los ingresos y gastos que se generan como consecuencia de la actividad económica de la empresa.

Los registros contables se realizan siguiendo el método de la partida doble, que implica que todo cargo conlleva, por lo menos, un abono. Las anotaciones en las cuentas, por tanto, siempre se realizan de dos en dos. La comprobación de este método se realiza con el balance de sumas y saldos. Asimismo, la contabilidad se realiza en función del PGC adaptado a la normativa europea en 2007. En este documento se establecen los principios de contabilidad y las normas a seguir. Además, incluye un cuadro de cuentas que señala donde se registran las operaciones y transacciones.

El ciclo contable está compuesto por tres fases: el inicio, el desarrollo y el cierre. Esta última es la más compleja porque implica un mayor número de operaciones; además, durante la misma se obtiene el resultado de la empresa al finalizar el ejercicio económico, lo que permite generar los estados financieros. Estos últimos, son los documentos a los que recurre cualquiera que quiera conocer el estado económico de la empresa.

Finalmente, debemos tener en cuenta que el ejercicio de la contabilidad está regido por ciertos principios deontológicos cuyo incumplimiento tiene consecuencias administrativas y legales que oscilan entre la falta y el delito según las características del incumplimiento de la normativa.